I když si zaměstnavatel splní všechny svoje povinnosti, které jsou mu uloženy jako plátci daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, může mu být přesto po správcem daně provedené kontrole doměřena daň. Důvodem bývá to, že přihlédl při výpočtu záloh na daň nebo výpočtu daně k zaměstnancem, poplatníkem, tvrzeným údajům, k informacím uvedeným v poplatníkem podepsaném prohlášení k dani, v žádosti o roční zúčtování i k předloženým dokladům, kterými v dané chvíli poplatník prokazoval plátci daně svůj nárok na snížení základu daně o nezdanitelnou část nebo nárok na slevy na dani nebo daňové zvýhodnění, avšak při prováděné kontrole správce daně zjistí, že poplatník ne na vše, co si uplatnil, měl nárok.
V takovém případě je sice chybný výpočet daně zaviněn poplatníkem a plátce daně nemohl chybné jednání zaměstnance předpokládat ani ovlivnit, ale zjištěný rozdíl na dani je vždy doměřen plátci daně, tedy zaměstnavateli.
Jednou z takových chyb ovlivňujících výpočet ročního zúčtování záloh na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a daňového zvýhodnění (dále jen „roční zúčtování“) je uplatnění slevy na manžela, manželku (dále jen „na manželku“).
Podmínky pro uplatnění slevy na manžela (manželku) žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti ve výši 24 840 Kč upravuje zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) v § 35ba odst. 1 písm. b). Jednou z rozhodných podmínek pro uplatnění této slevy je skutečnost, že vlastní příjem manželky nepřesáhl za zdaňovací období částku 68 000 Kč. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se zahrnují veškeré příjmy s výjimkou příjmů uvedených v tomto ustanovení zákona.
Zákon o daních z příjmů v § 35ba odst. 1 písm. b) vyjmenovává příjmy, které se do vlastního příjmu manželky nezahrnují. Podrobněji jsou pak jednotlivé příjmy, které se do rozhodných příjmů nezahrnují, uvedeny v Pokynu GFŘ D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona o daních z příjmů, zveřejněném ve Finančním zpravodaji č. 3/2015, v čl. IV, k § 35ba odst. 1 písm. b). Dle uvedeného pokynu se vlastními příjmy manželky rozumí úhrn všech vlastních příjmů dosažených ve zdaňovacím období nesnížených o daňové výdaje (hrubý příjem) včetně příjmů, které podléhají srážkové dani nebo jsou osvobozeny od daně z příjmů fyzických osob nebo nejsou předmětem této daně.
Do vlastních příjmů manželky tak je nutno zahrnout nejen příjmy plynoucí manželce ze závislé činnosti, ze samostatné činnosti nebo z nájmu, ale i příjmy nabyté například děděním nebo darováním. Výši vlastních příjmů manželky poplatník nedokládá žádným potvrzením, podmínka je splněna pouze jeho prohlášením, že vlastní příjem manželky nepřesáhl částku 68 000 Kč za zdaňovací období.
Mnozí poplatníci však neumí správně posoudit, které příjmy se do vlastních příjmů manželky zahrnují, resp. do kterého zdaňovacího období příjmy plynoucí začátkem nebo koncem roku zahrnout. Uvedený pokyn GFŘ D-22 pak k § 35ba odst. 1 písm. b) dále uvádí, že „do vlastního příjmu manželky (manžela) se zahrnují příjmy dosažené v daném zdaňovacím období, tj. od 1. ledna do 31. prosince daného kalendářního roku, bez ohledu na skutečnost, zda jde o dávky jako je peněžitá pomoc v mateřství, nemocenské, ošetřovné, podpora v nezaměstnanosti či jiné příjmy. To znamená, že tyto dávky vyplacené v lednu daného kalendářního roku se započítávají do vlastního příjmu manželky/manžela ve zdaňovacím období, ve kterém jsou vyplaceny. U příjmů ze závislé činnosti (§ 6) se postupuje podle § 5 odst. 4 zákona, tj. příjmy ze závislé činnosti vyplacené nebo obdržené poplatníkem nejdéle do 31 dnů po skončení zdaňovacího období, za které byly dosažené, se považují za příjmy vyplacené nebo obdržené v tomto zdaňovacím období.“
Vlastní příjmy manželky dosažené ve zdaňovacím období
Při kontrole prováděné u plátce daně bylo správcem daně zjištěno, že poplatník požádal plátce daně o provedení ročního zúčtování za rok 2015. Kromě základní slevy a daňového zvýhodnění na vyživované dítě požadoval poplatník i slevu na manželku. Nárok na slevu na manželku uplatnil v Prohlášení k dani v části III., v žádosti o provedení ročního zúčtování, kde potvrdil, že manželka s ním žila ve společně hospodařící domácnosti a neměla ve zdaňovacím období vlastní příjem přesahující 68 000 Kč. Nárok na slevu doložil plátci daně dokladem prokazujícím totožnost manželky, tak jak stanoví § 38l odst. 2 písm. a) zákona o daních z příjmů, předložil plátci daně občanský průkaz manželky a také oddací list, jímž prokázal uzavření sňatku v roce 2011.
Vzhledem k tomu, že poplatník uplatnil nárok na slevu na manželku v žádosti o roční zúčtování a současně prohlásil u plátce daně, že manželka s ním žila v uplynulém zdaňovacím období ve společně hospodařící domácnosti a neměla vlastní příjem přesahující 68 000 Kč, neměl plátce daně důvod při ročním zúčtování poplatníkovi slevu na manželku neposkytnout. Vypočtenou daň tak snížil o slevu základní ve výši 24 840 Kč, o slevu na vyživovanou manželku ve výši 24 840 Kč i o částku daňového zvýhodnění, které bylo uplatněno formou slevy na dani.
Správce daně při prováděné kontrole daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a výpočtu ročního zúčtování za rok 2015 zjistil, že v ročním zúčtování vypočtená daň byla snížena o slevu na manželku neoprávněně. Z údajů předložených plátcem daně bylo nepochybné, že sleva byla uplatněna na manželku žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. Z předložených dokladů však správce daně dále zjistil, že nárok na daňové zvýhodnění poplatník uplatnil od měsíce listopadu roku 2014, kdy se jim narodilo dítě a bylo tak zřejmé, že ještě po část roku 2015 pobírala manželka poplatníka peněžitou pomoc v mateřství, tedy dávku, která se zahrnuje do vlastních příjmů manželky. Správce daně si vyžádal informaci, v jaké výši byla peněžitá pomoc v mateřství manželce poplatníka vyplacena v roce 2015.
Dle sdělení poplatníka pobírala manželka do května roku 2015 jen peněžitou pomoc v mateřství („mateřskou“), jiné příjmy neměla. Do vlastního příjmu manželky poplatník zahrnul dávky vyplacené manželce za měsíce leden (vyplaceno v únoru 2015) až květen (vyplaceno v červnu 2015), jejichž úhrnná výše činila v součtu 62 500 Kč. Na podporu svého tvrzení předložil i potvrzení o vyplacených dávkách za měsíce leden až květen 2015, které bylo jeho manželce vystaveno místně příslušnou Okresní správou sociálního zabezpečení. Dávku vyplacenou v lednu 2015 (12 000 Kč) považoval poplatník za dávku vyplacenou za měsíc prosinec roku 2014, proto ji do příjmů manželky za rok 2015 nezahrnul.
Pokud k poplatníkem původně tvrzeným příjmům manželky ve výši 62 500 Kč (vyplacených v měsíci únoru až červnu 2015) byla připočtena i částka peněžité pomoci v mateřství vyplacená v měsíci lednu 2015, bylo zřejmé, že vlastní příjem manželky za zdaňovací období roku 2015 překročil stanovený limit 68 000 Kč a poplatník neměl nárok na slevu na manželku za rok 2015. Při výpočtu ročního zúčtování za rok 2015 tak byla plátcem daně nesprávně snížena vypočtená daň o slevu na manželku ve výši 24 840 Kč. Správce daně doměřil plátci daně daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a současně vznikla plátci daně povinnost uhradit z částky doměřené daně penále podle § 236 odst. 1 a § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu.
Právní předpisy citované v článku
(předpisy jsou vždy citovány ve znění pozdějších předpisů, pokud není výslovně uvedeno jinak)
- zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
- zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů
- pokyn GFŘ D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů